VARLIK HESAPLARININ BORCA BATIK BİLANÇOSUNDA DEĞERLEMESİ;
Doktrinsel olarak borca batıklık bilançosunu düzenlerken hazır değerler nominal (kaydi)değerler üzerinden bilançoya geçirilmelidir. yabancı para birimi cinsinden varlıklarını borca batıklık bilançosunun düzenlendiği tarihteki döviz kuru üzerinden değerlenir, dikkate alınması gereken kur ise Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası’nın açıkladığı döviz ve efektif alış kurudur.
– Borsa rayici bulunan menkul kıymetler bilançonun düzenlendiği tarihteki borsa rayicinden, borsa rayici bulunmayanlar ise piyasa rayiç değeri üzerinden değerlenir, Menkul kıymet değer düşüklüğü karşılığı ise gerçek bir borç olmadığı için bilançoya dahil edilmez.
– Ticari Alacaklar dan,tahsil edilebilir olanlar değerlendirilir ve bilançoda gösterilir. şüpheli ticari alacaklar bilançoda gösterilmez. Ayrıca borca batıklık bilançosunda “129 Şüpheli Ticari Alacaklar Karşılığı” yer almaz. Senetli alacaklar tasarruf değeri ile bilançoya alınır. TCMB faiz oranı veya senet üzerindeki faiz üzerinden hesaplanan faiz tutarı “122 Alacak Senetleri Reeskontu” hesabında gösterilir. Reeskont işlemi senetsiz alacaklarda uygulanabilir ve yine aynı hesapta takip edebiliriz. Verilen depozito ve teminatlar ise benzer şekilde tahsil edilebileceği tutarlar üzerinden bilançoya aktarılmalıdır.
Tahsil edilebilir Ticari alacakları geçiştirmeyelim,15 Temmuz 2016 tarihinde yürürlüğe giren, 6728 sayılı Kanun ile değişik 2004 sayılı İİK’nın 179. maddenin gerekçesinde; “179 uncu madde kapsamında düzenlenecek borca batıklık bilançolarında bütün alacakların muhtemel satış değerinin tespitine gerek bulunmamaktadır. Borca batıklık zaten borçların neredeyse tamamının muaccel olduğunu göstermekte ve bunların vadeye dayalı bir iskontoya tabi tutulmasını gereksiz kılmaktadır. Öte yandan, şüpheli ve değersiz alacaklar bakımından tahsilat imkanları da göz önünde tutulmak suretiyle gerçekçi tahminlere dayalı bir değerleme yapılması şarttır demektedir.
“Değersiz alacak” kavramı Vergi Usul Kanunu ve Türkiye Muhasebe Standartları çerçevesinde de tanımlanmıştır. Vergi Usul Kanunu m. 322’de, “kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacağın” değersiz alacak olduğu ifade edilmiştir. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybettiklerinden mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek bilançodan yok edilmektedirler. Yani tüm şartlar bir alacağı değersiz kılmak için yeterli olsa dahi, bilançodan çıkarılarak gidere işlenip bu şekilde yok edilmedikçe bir alacağın “değersiz” veya “sıfır” olarak dikkate alınamaması mümkün olmayacaktır. VUK m. 322’de yer alan tanımından da anlaşılacağı üzere, bilançodan bir varlığın silinmesi ve bunun “değersiz alacak” olarak kabul edilmesi bazı şartlara tabidir. Bir alacağın değersiz alacak sayılabilmesi ve giderleştirilerek yok edilebilmesi, bu yöndeki yargı kararı veya kanaat verici bir vesikaya (örneğin, alacaklının izini kaybettiğinin mahkeme kararı ile tespit edilmesi) göre, tahsilinin imkansız hale geldiğinin sabit olması ve ortaya konulması halinde söz konusu olur. “Kazai hüküm” (yargısal karar) kavramı, alacağın tahsil edilebilme imkanının tamamen ortadan kalktığını hükme bağlayan bir mahkeme kararını ifade etmektedir. “Kanaat verici vesika” ise, alacaklıya ulaşılamadığının mahkeme kararı ile kesin bir şekilde belirlendiği hallerde söz konusu olur. Alacağın tahsili için kanuni yollara başvurulup, icra takibi yapılmış olmasına rağmen, bu başvuru ve takipler sonucunda alacağın ödenmeyeceği veya paranın talep edilmesinin imkansız olduğu bir mahkeme kararı ile tespit edilmişse, söz konusu alacak “değersiz alacak” haline gelir. Ancak bir alacak için sadece dava açılmış olması, bu alacağın değersiz alacak olarak kabul edilmesi için yeterli değildir.
Vergi hukuku açısından değersiz alacaklarda kanaat verici vesikalar aşağıdaki gibi sıralanmıştır:
– Borçlunun gaipliğine ilişkin mahkeme kararı ve buna bağlı olarak herhangi bir malvarlığının bulunmadığına dair resmi belge
– Borçlunun herhangi bir mal varlığı bırakmadan ölümü ve mirasçıların da mirası reddettiklerine dair resmi belge
– Mahkeme huzurunda alacaktan vazgeçildiğine ilişkin olarak düzenlenmiş belge
– Borçlu tarafından teklif edilen ve alacaktan vazgeçildiği sonucunu ortaya çıkaran konkordatonun tasdiki
– Borçlunun dolandırıcılıktan mahkum olması ve herhangi bir malvarlığının bulunmadığını belgeleyen resmi evrak
Danıştay kararları açısından bakıldığında ise değersiz alacak konusunda aşağıda yer verilen kriterlerin kabul edildiği görülmektedir:
– “Bir alacağın ancak tahsil olanağının kalmadığının kesinleştiği tarihte değersiz alacak olarak zarara kaydedilebilmesi mümkündür.”
– “Alacakların değersiz alacak olduğunun kanıtlanamaması halinde değersiz alacak kaydı söz konusu olmaz.”
– “Bir kazai hüküm veya aciz vesikası bulunmadan sadece takibatın sonuçsuz kalması, alacağı değersiz kılmaz.”
– “Aciz vesikasına bağlanan alacaklar değersiz alacak olarak kabul edilmez.”
Görüldüğü üzere, bir alacağın değersiz kabul edilerek sıfır alınması, alacağın aciz vesikasına bağlı olduğu hallerde dahi mümkün görülmemektedir.
Bir alacağın değersiz alacak olarak kabul edilebilmesi ile ilgili olarak İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 14.11.2005 tarih ve 1810 sayılı özelgesinde de aşağıdaki ifadeler yer almaktadır: “….Bir alacağın değersiz alacak olarak kabul edilebilmesi için söz konusu alacağın uzun bir süre tahsil edilememiş olması yeterli değildir. Söz konusu alacağın tahsil imkânsızlığını gösteren bir mahkeme kararına veya resmi bir belgeye dayanması gerekir. Şüpheli alacak ise nitelik itibariyle tahsili şüpheli olan, fakat değersiz hale gelip gelmediği kesin olarak bilinemeyen, buna karşın kısmen tahsil olanağı kalmayan alacaklardır. Bir alacağın şüpheli alacak kabul edilebilmesi için ayrıca bu alacak tutarının dava ve icra takibine konu edilmeye değmeyecek kadar küçük olması gerekir. Alacağın küçüklüğünün değerlendirmesi ise hem her bir alacak için ayrı ayrı hem de söz konusu alacakların toplam değeri üzerinden yapılır.”
Alacaklının iflas masasında aciz vesikasına sahip olması halinde değersiz alacaklar ile ilgili olarak bir başka özelgede ise şu ifadeler yer almaktadır: “…Bir alacağın aciz vesikası veya aynı mahiyette başkaca bir belgeye bağlanması durumunda alacak son bulmamakta veya tahsili imkansız hale gelmemektedir. Şüpheli alacak niteliğinde olan bir alacağın, değersiz olarak kabul edilerek değerlendirilmesinin şartlarından biri tahsilinin imkansız hale gelmesi olduğu göz önünde bulundurulduğunda bahsi geçen belgelerdeki alacağın değersiz alacak olarak doğrudan zarar yazılması mümkün değildir…”
Şüpheli yada değersiz alacaklar konusunda bir diğer özelge ise işletmenin alacaklı olduğu firmanın iflas halinde olması durumu ile ilgili olup; “…iflas masasına bildirilen ancak iflas masası tarafından kabul ya da red kararı verilmeyen alacaklarınız için iflas masasına kayıttan bahsedilemeyecek olup söz konusu alacaklarınız için iflas masasına kaydedilinceye kadar şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır. Bununla birlikte, alacağınızın iflas masasına kaydı kabul edilen kısmı için, iflas masasına kaydedildiği tarih itibariyle diğer bir ifadeyle icra safhasına intikal ettiği hesap döneminde şüpheli ticari alacaklar karşılığı ayrılması mümkündür…” şeklindedir.
Görüldüğü üzere alacaklının iflas etmesi halinde dahi iflas masasına kayıt yapılması, kayıt sonrası masanın alacak tutarına onay vermesi ve sonrasında şüpheli alacak karşılığı ayrılması öngörülmektedir.
Buna göre, özelgelerde yer alan bazı kriterleri şu şekilde sıralamak mümkündür: – Bir alacağın uzun süre tahsil edilmemiş veya edilememiş olması, bu alacağın değersiz alacak kabul edilmesi için tek başına yeterli değildir.
– Bir alacağın değersiz alacak olduğuna, tahsil imkânsızlığını gösteren bir mahkeme kararı veya resmi belgeye göre karar verilebilir.
– Dava ve icra takibine konu edilmeye değmeyecek kadar küçük alacaklar şüpheli alacak kabul edilebilir.
Alacağın küçük olup olmadığı, münferit alacaklar ve bunların toplam bedeli dikkate alınarak yapılabilir. Tüm açıklama, karar ve özelgelerden de anlaşılacağı üzere, bir alacağın değersiz sayılabilmesi için icra takibi yapılması, yapılan icra takibinin sonuçsuz kalması ve hatta aciz vesikası alınması dahi yeterli değildir.
Bir alacağın zamanaşımına uğramış olmasının bu alacağın değersiz alacak olarak kabul edilip edilemeyeceği konusundaki etkilerine de değinmek gerekmektedir.
6098 sayılı Borçlar Kanunu’nun 146. maddesine göre, aksine bir hüküm bulunmadıkça, her alacak on yıllık zamanaşımı süresine tabidir. Aynı kanunun 147. maddesine göre ise, kira bedelleri, anapara faizleri ve ücret gibi diğer dönemsel edimler, otel, motel, pansiyon ve tatil köyü gibi yerlerdeki konaklama bedelleri ile lokanta ve benzeri yerlerdeki yeme içme bedelleri, küçük sanat işlerinden ve küçük çapta perakende satışlardan doğan alacaklar gibi bazı alacakların beş yıllık zamanaşımı süresine tabidir. Aynı kanunun 148. maddesinde ise zamanaşımı sürelerinin, sözleşmeyle değiştirilemeyeceği belirtilmiş, 161. maddesinde ise zamanaşımı ileri sürülmedikçe, hâkimin bunu kendiliğinden göz önüne alamayacağı belirtilmiştir.
